מבוא- הפטור ממס ומחובת דיווח לעולים חדשים ולתושבים חוזרים ותיקים
מאז הקמתה כבית הלאומי של העם היהודי, הציבה מדינת ישראל את שיבת העם לארצו ואת קליטת העלייה כיעד העיקרי של קיומה. שנים מעטות לאחר הכרזת העצמאות, בשנת 1950, חוקקה הכנסת את חוק השבות המעניק לכל יהודי את הזכות לעלות לישראל ולהשתקע בה.
במהלך השנים מאז התבססה התפיסה לפיה יש לעודד עלייה לישראל גם באמצעות מערכת המס בישראל. על בסיס תפיסה זו, חוקקה הכנסת שורה של חוקים שמטרתם להטיב עם עולים חדשים ותושבים חוזרים, ולהקל את עול המיסים שיוטלו עליהם בשנותיהם הראשונות בארץ.
החקיקה המשמעותית בתחום באה לידי ביטוי בתיקון 168 לפקודת מס הכנסה שנחקק בשנת 2008. במסגרת התיקון קבעה הכנסת בסעיף 14(א) לפקודה כי “עולה חדש” ו”תושב חוזר ותיק” (מי ששהה מחוץ לישראל לפחות עשר שנים) זכאים לפטור ממס לתקופה של עשר שנים על כל סוגי ההכנסות שמקורן מחוץ לישראל. המדובר בפטור ממס על הכנסות מריבית ומדיבידנד שמקורן בחו”ל, הכנסות משכירות של נכסים בחו”ל, הכנסות ממשלח יד ומעבודה בחו”ל, והכנסות מעסק ורווחי הון במכירת נכסים מחוץ לישראל. אך הכנסת הרחיקה לכת אף מעבר לכך, וקבעה במסגרת אותו תיקון, בסעיף 134ב לפקודה, כי תושבים חוזרים ותיקים, עולים חדשים והחברות שבשליטתם, לא יהיו חייבים בדיווח על ההכנסות האמורות הנהנות מהפטור ממס, וכן יהיו פטורים מחובת הגשת דוח על הון ונכסים (הצהרת הון) שנמצאים מחוץ לישראל, במשך תקופת ההטבה של עשר שנים.
במאמר קודם סקרנו את מלוא ההטבות שנקבעו בתיקון, לרבות ההטבות לתושבים חוזרים שאינם ותיקים (מי ששהה מחוץ לישראל שש שנים רצופות לפחות).
לקישור למאמר הקודם לחץ כאן.
מטרתו של המאמר הנוכחי היא לסקור את המשמעות והייחוד של הפטור מחובת הדיווח הקבועה בסעיף 134ב לפקודה. זאת בעידן החדש שבו הכרסום בסודיות הבנקאית הולך ומעמיק, והרגולציה הפיננסית הבינלאומית בתחום האיסור על הלבנת הון והגברת הציות לחוקי המס מחייבת כיום שיתוף פעולה והחלפת מידע פיננסי על נישומים בין מדינות שונות.
הסכם הפטקא בישראל
את המגמה בעידן החדש הובילה ארה”ב. כחלק ממאבקו של ממשל אובמה במעלימי מס אמריקאיים, נחקק בקונגרס האמריקאי בשנת 2010 ה- Foreign Account Tax Compliance Act –אשר מטרתו למנוע התחמקות מתשלום מס על ידי אמריקאים- אזרחי ארצות הברית, תושבי ארצות הברית, בעלי “Green Card”, או ישות משפטית שלאמריקאים יש בה החזקה מהותית – המנהלים חשבונות פיננסיים מחוץ לארה”ב. החוק קובע מודל להסכם בין מדינתי (בילטראלי) שבו מתחייבת המדינה המתקשרת עם ארה”ב לחייב את הגופים הפיננסיים בתחומה לאסוף מידע אודות בעלי חשבון אמריקאים ולהעביר את המידע לרשות המסים באותה מדינה, שבאמצעותה יעבור המידע לרשויות המס בארה”ב.
בין היתר, חתמה מדינת ישראל ביום 30.6.14 עם ארה”ב על הסכם כזה ליישום חוק הפקטא בארץ. ביום 23.3.2016 נחתם הסכם נוסף בין מדינת ישראל לארה”ב שהוכתר בכותרת Competent Authority Agreements- הסכם רשויות מוסמכות. הסכם זה הסדיר את אופן יישום הסכם הפקטא בארץ על ידי קביעת הנהלים להחלפת המידע, לרבות רישום המוסדות הפיננסיים בישראל, עיתוי ופורמט העברת המידע, כללי אכיפה, ושמירה על סודיות המידע ואבטחתו.
לקישור למאמר הסוקר את הסכם הפקטא ואת הסכם רשויות מוסמכות לחץ כאן.
במקביל לחתימה על ההסכמים, החל משרד האוצר בתהליך לקידום חקיקה בכנסת שתאפשר את יישום ההסדר המעוגן בהסכם הפקטא בישראל. תהליך זה הסתיים ביום 12.7.16 עם חקיקתו בכנסת של תיקון מס’ 227 לפקודת מס הכנסה. ביום 1.8.16 אשרה ועדת הכספים של הכנסת את תקנות מס הכנסה (יישום הסכם פטקא) התשע”ו 2016 הקובעות הוראות טכניות ליישום תיקון מס’ 227.
התיקון והתקנות קבעו הוראות המחייבות מוסדות פיננסיים בישראל-בין היתר, בנקים, חברות השקעות וחברות ביטוח- לזהות את לקוחותיהם, ולאתר אצלם “סממן של ארה”ב”. סממן כזה יכול אחד מהסממנים הבאים: אזרחות אמריקאית או תושבות בארה”ב, לידה בארה”ב, מען עדכני לדואר או למגורים בארה”ב, מספר טלפון עדכני בארה”ב, הוראות קבע להעברת כספים לחשבון בארה”ב ועוד. אם אותר הסממן אצל בעל החשבון, יהפוך החשבון לחשבון בר דיווח לארה”ב, ומידע אודות הפעילות בו יועבר לרשות המיסים בארץ ומשם לרשויות בארה”ב.
לקישור למאמר הסוקר את הוראות תיקון מס’ 227 והתקנות החדשות לחץ כאן.
מודל ארגון ה- OECD לחילופי מידע פיננסי בין מדינות
במקביל לפעילות הרחבה של ארה”ב להרחיב את מספר המדינות החתומות על הסכמים ליישום חוק הפקטא בתחומם, החל ארגון ה- OECD- הארגון לשיתוף פעולה ולפיתוח כלכלי- לקדם מודל משלו לשיתוף פעולה בין מדינות לצורך חילופי מידע פיננסי.
בין היתר, החל משנת 2010 ישנה דרישה של ה-OECD מן המדינות החברות בארגון וממדינות נוספות להצטרף לאמנה הרב-לאומית (מולטילטרלית) לסיוע מינהלי הדדי בענייני מס (Multilateral Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters).
עד היום הצטרפו לאמנה זו למעלה מ- 100 מדינות. מדינת ישראל חתמה על האמנה ביום 24.11.15. האמנה אושררה ע”י ישראל ביום 31.8.16. ישראל ביקשה להחיל את האמנה לגביה על מסים ישירים בלבד (ללא ביטוח לאומי).
הסיוע הדדי בין המדינות יינתן על ידי החלפת מידע משלושה סוגים. האחד, החלפת מידע לפי בקשה של מדינה אחת מרעותה בנוגע לאדם מסוים או לעסקה מסוימת. השני, החלפת מידע אוטומטית בין המדינות לפי קטגוריות של נושאים, בהתאם להסכמה הדדית בניהן. השלישי, החלפת מידע ספונטנית ממדינה אחת לפי שיקול דעתה למדינה אחרת, במקרים אשר יכולים להיות רלוונטיים למדינה האחרת. האמנה מאפשרת גם עריכת ביקורות מס סימולטניות במספר מדינות לפי בקשת אחת המדינות החתומות.
כמו כן, פרסם ה-OECD תקן אחיד להחלפת מידע אוטומטית על בסיס שנתי (Common Reporting standard – CRS), המאפשר איסוף מידע על ידי מוסדות פיננסיים לגבי חשבונות המתנהלים בהם על ידי לקוחות שהם תושבים זרים והעברתו לרשות המס במדינה שבה הם פועלים, על מנת שזו תעבירו למדינת התושבות של אותם לקוחות.
על מנת למנוע תכנונים שמטרתם למנוע את החלפת המידע, תוכנן התקן באופן כזה שתחולתו תהיה רחבה ואחידה, וזאת לרבות באמצעות הגדרה רחבה של המושגים “מוסד פיננסי” ו”חשבון פיננסי; הליך בדיקה מעמיק ואחיד לזיהוי חשבונות פיננסיים בבעלות תושבים זרים; והעברת מידע פיננסי בהיקף נרחב אודות חשבונות שזוהו כחשבונות של תושבים זרים.
אחידות התקן נועדה לייעל את החלפת מידע, ולצמצם את העלויות הכרוכות בריבוי תקנים שונים במדינות שונות.
בחודש מאי 2014 הצהירה מדינת ישראל כי תפעל ליישום התקן בתחומה ובחודש אוקטובר 2014 הודיעה כי היישום של חילופי מידע אוטומטיים בהתאם לתקן ה- CRS יחל בסוף 2018.
הצטרפותה של ישראל לאמנה המולטילטרלית והודעתה כי תפעל בהתאם לתקן האחיד חייבו גם הם תיקוני חקיקה בדין הפנימי הישראלי שבוצעו במסגרת תיקון מס’ 227 הנ”ל המתייחס גם לאמנה ולתקן.
הפטור מחובת דיווח לעולים חדשים ולתושבים חוזרים ותיקים בעידן החדש
תהליך הגלובליזציה המואץ של העשורים האחרונים הקל מאוד על זרימה של הון, כוח עבודה וישויות משפטיות ממדינה למדינה. זרימה כזו היא כר נרחב לביצוע עבירות במישור הבינלאומי בתחומי המיסים והלבנת הון. תגובת הנגד בהובלת ארה”ב הייתה, כמתואר, הגברת שיתוף הפעולה הבינלאומי בהחלפת מידע פיננסי בין מדינות שונות, באמצעות הסכמים בילטראליים, אמנות מולטילטרליות, ותקן דיווח בינלאומי אחיד. הטקטיקה העיקרית היא לרתום למאבק בפשיעה הבינלאומית את המערכת הבנקאית והפיננסית ולחייבה להעביר לרשויות המוסמכות במדינותיהם מידע על חשבונות בבעלות לקוחות שהם אזרחי ו/או תושבי מדינות חוץ, אשר יועבר לרשויות מקבילות במדינת התושבות של בעל החשבון. במסגרת זו, המערכת הבנקאית והפיננסית תזהה את המחזיקים בחשבון, לרבות בעלי שליטה בישויות משפטיות המחזיקות בחשבון, ותעביר לרשויות מידע על יתרות בחשבון, הכנסות מהשקעות, ריבית, ודיבידנדים, לרבות הכנסה מפוליסות ביטוח, הכנסות ממכירת נכסי הון, וכן תשלומים שונים המבוצעים מהחשבון.
החובות המוטלות על המערכת הבנקאית והפיננסית בעידן החדש הופכת מערכת זו לשומרת סף לא רק של הרשויות במדינה בה היא פועלת, כי אם גם של רשויות במדינות זרות. כידוע, הסודיות הבנקאית היא נדבך מרכזי עליו מושתת האמון של הלקוח כלפי הבנק. הלקוח סומך על כך כי המידע אודות הפעילות המבוצעת בחשבונו בבנק יהיה חשוף לעיניו בלבד, וכי חשיפתו לעיני פקידי הבנק תהיה לצורכי ניהול הפעילות בחשבון. חובות הגילוי של המידע אודות החשבון הנכפות על המערכת הבנקאית והפיננסית בעידן החדש, כמו גם אמצעי הזהירות שננקטים על ידי מערכת זו באופן וולונטרי, מביאים לפגיעה קשה בעקרון הסודיות הבנקאית, בזכות הפרטיות של הלקוח, ובחובת האמון של הבנקים כלפי לקוחותיהם.
השתלבותה של מדינת ישראל במאבק הבינלאומי בהון השחור ובעידן החדש של חילופי מידע פיננסי בין מדינות עומדת בסתירה לפטור מדיווח הניתן לעולים חדשים ותושבים חוזרים ותיקים. זאת משום, שהפטור אינו מאפשר לרשויות המס בארץ לדרוש מעולים חדשים ומתושבים חוזרים ותיקים דיווח על הון ונכסים שצברו מפעילותם מחוץ לישראל.
בהקשר זה יש להזכיר כי מבקר המדינה בדו”ח השנתי לשנת התשע”ה-2014 (דו”ח מס’ 65א) המליץ לרשות המיסים לקדם חקיקה שנועדה להביא לשינוי הפטור על מנת להתאימו להתחייבויות הבילטראליות והבינלאומיות של ישראל, באופן שיאפשר לדרוש מעולים חדשים ומתושבים חוזרים ותיקים דיווח על הון ונכסים שהם מביאים לארץ, על פי תקרה שתיקבע.
אולם, דווקא הביקורת כנגד הפטור והייחוד שלו בנוף הבינלאומי של העידן החדש, כמו גם הניסיון להאריך את תקופת הפטור, מדגישים את חשיבותו ואת היתרונות הטמונים בו. כל עוד הפטור הוא חלק מהדין הישראלי, הפטור הינו דרך חוקית בישראל להימנע מדיווח ומתשלום מס על פעילות מחוץ לישראל. אך מעבר לכך, המעמד של תושב ישראל לצורכי מס לעולה חדש ולתושב חוזר ותיק מתועד בתעודה המונפקת לו מאת רשות המיסים בארץ. הצגתה של התעודה למוסד בנקאי או פיננסי בחו”ל תביא לכך שהמידע המועבר אודות החשבון של המחזיק בתעודת תושב ישראל יועבר מהרשויות הרלוונטיות שבתחומן פועל אותו מוסד אל רשות המיסים בישראל. מכוח הפטור מחובת דיווח לעולים חדשים ולתושבים חוזרים, לא חלה חובת דיווח לרשות המיסים בישראל על הפעילות הכלכלית שהניבה את הכספים שהופקדו בחשבון בחו”ל, ולרשות המיסים בישראל אין זכות לדרוש מידע אודות אותה פעילות. בכך יוצר הפטור מעין “מקלט מס” לעולים חדשים ולתושבים חוזרים ותיקים, למשך 10 שנים למן הרגע שבה זכו למעמד של תושב ישראל. למעשה, מכוח חוק השבות יכול כל יהודי על גבי הגלובוס לנצל את זכות השיבה ולהסיט את מדינת תושבותו לישראל. כפועל יוצא מכך, יתקבל המידע הפיננסי לגביו ממוסדות פיננסים ברחבי העולם במדינת ישראל שבה הוא פטור מחובת דיווח על הכנסותיו מחוץ לישראל.
על אף האמור, יש להדגיש, כי שימוש לא נכון בפטור עשוי ליצור חשיפה אזרחית, ואף פלילית, במדינות אחרות, בעיקר במדינה שבה בוצעה הפעילות המניבה או במדינת המוצא של העולה החדש או התושב החוזר. לכן מומלץ להסתייע במשרדנו המתמחה במשפט ובכלכלה, בחשבונאות המס, ובמיסוי בינלאומי לעולים חדשים ותושבים חוזרים, בתכנון המעבר לישראל והמשך הפעילות הכלכלית מחוץ לישראל.
