פסילת ספרים היבטי מס הכנסה ומס ערך מוסף

על פי פקודת מס הכנסה וחוק מע”מ, מיד עם תחילתה של פעילות עסקית, חובה על בעל העסק או משלח היד לנהל פנקסי חשבונות.
סעיף 130 לפקודה מסמיך את המנהל להורות על ניהול פנקסי חשבונות וכן לקבוע את הכללים לדרך ניהולם. מכוחו של סעיף זה הותקנו הוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות) אליהן מצורפות 16 תוספות (א’-ט”ז) המתייחסות לסוגי עוסקים ועסקים שונים והקובעות איזה ספרי חשבונות צריך לנהל, כיצד לתעד את הרישומים השוטפים, איזה רישומים צריכים להתבצע בסוף שנה ועוד מגוון רחב של נושאים החלים על העסק באופן ספציפי בהתאם לתוספת הרלוונטית.
סעיף 66 לחוק מס ערך מוסף קובע את חובתו של כל חייב במס לנהל פנקסים ורשומות. מכוחו של סעיף זה הותקנו תקנות מס ערך מוסף (ניהול פנקסי חשבונות) לפיהן “עוסק…, חייב לנהל לצורך מס ערך מוסף אותם פנקסי חשבונות ותעוד הנילווה אליהם שנדרש לנהל לענין מס הכנסה”. בנוסף, נקבעו בתקנות הוראות מיוחדות לעוסקים במע”מ כגון בעניין רישום חשבוניות, ועוד.
נישום או עוסק אשר לא ניהל פנקסי חשבונות בהתאם לכללים הנ”ל חשוף לפסילת ספריו ולסנקציות שונות המוטלות עליו בשל כך.
פסילת ספרים- פקודת מס הכנסה:
סעיף 130(ב) לפקודה מסמיך את פקיד-השומה לסרב לקבל חשבונות כאשר אלה סוטים מהוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות), או לפוסלם כאשר נמצאו בהם ליקויים, אם הסטיות או הליקויים מהותיים לעניין קביעת ההכנסה.
פקיד-השומה חייב להודיע על החלטת הפסילה לנישום ולפרט את הנימוק להחלטתו.
סעיף 130(ד) לפקודה קובע זכות ערר לנישום על החלטת פקיד-השומה לפסול פנקסים או לסרב לקבלם לוועדה לקבילות פנקסים, בתוך 30 יום מיום קבלת ההודעה, כאמור. לפי סעיף 130(ו), אין להוציא צו המבוסס על פסילת פנקסים או אי- קבלתם לפני שנשלחה הודעה על כך לנישום ולפני שחלף המועד של 30 יום להגשת הערר, ואם הוגש ערר, לפני שמוצו הליכי הערר. אולם, אין מניעה להוציא שומה לפי מיטב השפיטה (שלב א’) לפי סעיף 145(א)(2)(ב) לפקודה המבוססת על פסילת פנקסים.
בעניין זה, חשוב להדגיש כי סעיף 130(ז) לפקודה קובע, כי הודעת ערר על החלטת פקיד-השומה בעניין פסילת פנקסים אינה באה במקום השגה על השומה; מכאן, שעל הנישום הרוצה להשיג על השומה לעשות כן, נוסף לערר, בין על-ידי הודעות נפרדות ובין אפילו באותה הודעה, כל עוד לא נקבעו סדרי-דין בעניין הערר הקובעים אחרת.
סעיף 130(ח) משאיר בידי הנישום את האופציה לבחור בין הגשת ערר לוועדה לקבילות פנקסים כאמור לעיל לבין הגשת ערעור רגיל על השומה לבית-המשפט על-פי סעיף 153, שבמסגרתו זכאי הנישום לעורר את השגתו גם על נושא קבילות הפנקסים.
משבחר הנישום לערור לפני הוועדה לקבילות פנקסים, תהיה החלטתה בעניין קבילות הפנקסים סופית ולא ניתן לעורר את הנושא שנית במסגרת הערעור לבית-המשפט על השומה על-פי סעיף 153 הנ”ל.
במסגרת הערעור לבית המשפט, נטל השכנוע ונטל הראיה, במחלוקת הנוגעת לנושאי הרישום בספרי החשבונות (להבדיל מסוגיות לבר פנקסניות) יוטל על הנישום שספריו נפסלו ואינם קבלים.
בנוסף קובעת הפקודה סנקציות נוספות בגין פסילת ספרים, בין היתר, סעיף 33 לפקודה, שעניינו “הגבלת ניכויים וקיזוזים בשל פנקסים בלתי קבילים”, סעיף 121 לפקודה, שעניינו “שיעור המס ליחיד” ואשר אינו מאפשר שיעורי מס מופחתים על הכנסה שחייבים לגביה בניהול פנקסי חשבונות ולא נוהלו לגביה פנקסים קבילים, סעיף 191ב המאפשר להגדיל את שיעורי המס בשל אי ניהול פנקסים, סעיף 180 המגביל את סמכותו של פקיד השומה לפטור אדם מתשלום מקדמה בשל אי ניהול ספרים, וסעיף 159א המתנה את הזכות להחזר מס ששולם ביתר בניהול פנקסי חשבונות.
פסילת ספרים- חוק מס ערך מוסף:
סעיף 95 לחוק מע”מ מאפשר למנהל להטיל קנס של 1% מסך כל מחיר עסקאותיו על החייב במס, אם “לא ניהל החייב במס פנקסי חשבונות או רשומות כפי שנקבע, או שניהלם בסטיה מהותית מהוראות חוק זה או התקנות על פיו”. במקביל, בדומה לסעיף 130(ג) לפקודה, סעיף 74(א) לחוק מע”מ מאפשר למנהל לסרב לקבל דו”ח של חייב במס, אם “לא ניהל חייב במס, בתקופה פלונית, פנקסי חשבונות, או שניהלם בסטיה מהוראות חוק זה או התקנות שלפיו, שהיתה מהותית לענין קביעת מחזור העסקאות או המס, או שהמסמכים שעליהם מבוססים הפנקסים לא נשמרו בהתאם להוראות”.
על שתי ההחלטות של המנהל, בנוגע להטלת הקנס ובנוגע לסירוב לקבל כל דו”ח, ניתן ככלל לערער בפני בית המשפט המחוזי או לערור לפני הוועדה לקבילות פנקסים.
סעיף 74(ד) לחוק מע”מ מדגיש בנוסף, כי “הוגש ערעור או ערר, ינהג המנהל בדו”ח כאילו הוגש כדין כל עוד לא החליטו בית המשפט או הועדה אחרת”.
בשני המקרים קובע חוק מע”מ (בסעיף 74(ה) ובסעיף 95(ד)), כי דחיית הערעור או הערר משמעותה הינה, כי “יראו את פנקסי החשבונות כבלתי קבילים לעניין הערעור על השומה”.
סעיף 77א לחוק מע”מ מוסיף וקובע, כי יראו את פנקסיו של עוסק כבלתי קבילים, דהיינו פסולים, אם העוסק לא רשם תקבול שהיה חייב לרשמו על פי התקנות. סעיף 77ב לחוק מע”מ מתייחס, ככלל, לפנקסיו של עוסק כבלתי קבילים גם כאשר העוסק הוציא חשבונית מס שלא כדין, או אם ניכה מס תשומות הכלול בחשבונית מס שהוצאה שלא כדין.
סעיף 77 לחוק מע”מ מאפשר למנהל מע”מ להוציא שומה לפי מיטב השפיטה לחייב במס בגין דוח תקופתי שהוגש על ידי החייב במס, אם “לדעת המנהל הדו”ח אינו מלא אינו נכון או שאיננו נתמך במסמכים או בפנקסי חשבונות”.

אם נתמך הדו”ח של העוסק בפנקסי חשבונות שנוהלו כדין, על המנהל נטל ההוכחה כי נתמלאו התנאים הקבועים בסעיף 77, שהצדיקו לעשות שימוש “במיטב השפיטה”, וכי שומתו אכן סבירה. אולם, כאשר פנקסיו של העוסק נפסלו, נטל ההוכחה עובר לכתפיו, והעוסק נדרש להוכיח, כי השומה שהוצאה לו לפי מיטב השפיטה שגויה ואינה משקפת כיאות את מצב עסקיו.
בפסיקה נקבע כי למרות פסילת ספרי החשבונות של הנישום או העוסק, הוא רשאי להוכיח את ההכנסות ואת ההוצאות שהיו לו בפועל ולבקש כי השומה לפי מיטב השפיטה תבוסס עליהם ולא תהיה שרירותית. טענה כי השומה לפי מיטב השפיטה היא שרירותית, מופרכת ומוגזמת, חייבת להיות מגובה בראיות של ממש.
עוד נקבע בפסיקה כי אם נפסלו ספרי החשבונות ע”י רשויות מס-ערך-מוסף תחול הפסילה גם לעניין מס הכנסה, ולהפך. משנפסלו הפנקסים ע”י רשות אחת בעילה שהיא רלבנטית גם לחיוב במס ברשות אחרת – תקפה הפסילה גם ברשות האחרת.